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RESOLUÇÃO CFC Nº 1.321, DE 21 DE JANEIRO DE 2011

DOU 28.01.2011

Aprova o CT 08 - Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre Demonstrações Contábeis Individuais e Consolidadas de Instituições Financeiras e Demais Instituições Autorizadas a Funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB) de exercícios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

O CONSELHO FEDERAL DE CONTABILIDADE, no exercício de suas atribuições legais e regimentais, e com fundamento no disposto na alínea "f" do art. 6º do Decreto-Lei nº 9.295/46, alterado pela Lei nº 12.249/10,

Resolve:

Art. 1º Aprovar o CT 08 - Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre Demonstrações Contábeis Individuais e Consolidadas de Instituições Financeiras e Demais Instituições Autorizadas a Funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB) de exercícios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Art. 2º Esta Resolução entra em vigor na data de sua publicação, aplicando-se aos exercícios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

JUAREZ DOMINGUES CARNEIRO

Presidente do Conselho

Ata CFC nº 946
NORMAS BRASILEIRAS DE CONTABILIDADE CT 08
EMISSÃO DO RELATÓRIO DO AUDITOR INDEPENDENTE SOBRE DEMONSTRAÇÕES CONTÁBEIS INDIVIDUAIS E CONSOLIDADAS DE INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS E DEMAIS INSTITUIÇÕES AUTORIZADAS A FUNCIONAR PELO BANCO CENTRAL DO BRASIL

Objetivo

1. Este Comunicado Técnico (CT) tem por objetivo orientar os auditores independentes na emissão do seu relatório sobre as demonstrações contábeis individuais e consolidadas de instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil (BCB) referentes aos exercícios findos em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010.

Antecedentes

2. Em sessão realizada em 9 de março de 2006, a Diretoria Colegiada do BCB emitiu o Comunicado Técnico nº 14.259, determinando o desenvolvimento de ação específica para a convergência das normas de contabilidade e de auditoria, aplicáveis às instituições financeiras e às demais instituições autorizadas a funcionar pelo BCB, com as normas internacionais promulgadas, respectivamente, pelo International Accounting Standards Board (IASB) e pela International Federation of Accountants (IFAC).

3. Em 24 de setembro de 2009, o BCB, na forma do art. 9º, da Lei nº 4.595, tornou público, por meio da Resolução CMN nº 3.786/09, que o Conselho Monetário Nacional (CMN), em sessão realizada em 24 de setembro de 2009, com base no art. 4º, inciso XII, da referida Lei, e tendo em vista o disposto no art. 61, da Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009, resolveu que as instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo BCB, constituídas sob a forma de companhia aberta ou que sejam obrigadas a constituir comitê de auditoria nos termos da regulamentação em vigor, devem, a partir da data-base 31 de dezembro de 2010, elaborar e divulgar anualmente demonstrações contábeis consolidadas, adotando o padrão contábil internacional, de acordo com os pronunciamentos emitidos pelo IASB, traduzidos para a língua portuguesa por entidade brasileira credenciada pela International Accounting Standards Committee Foundation (IASC).

O IBRACON - Instituto dos Auditores Independentes do Brasil é a entidade brasileira credenciada para tradução dos pronunciamentos oficiais do IASB. Para elaboração das demonstrações contábeis de 2010, deve ser utilizada a versão de 2009, considerando as melhorias e as mudanças implementadas para 2010 e com vigência em 2010. O Anexo V deste CT apresenta um sumário das principais mudanças ocorridas da versão de 2009 para 2010. Algumas normas sofreram modificações em 2010 (com aplicações obrigatórias a partir de 2011 ou além).

4. A Resolução CMN nº 3.786/09 também se aplica à instituição constituída sob a forma de companhia fechada, líder de conglomerado integrado por instituição constituída sob a forma de companhia aberta. Essa Resolução facultou a apresentação de demonstrações contábeis consolidadas, elaboradas de acordo com as IFRSs, comparativas para a data-base 31 de dezembro de 2010, e mencionou que disciplinará os procedimentos adicionais a serem observados na elaboração e divulgação das informações de que trata essa Resolução, podendo, inclusive, indicar o critério contábil a ser observado pelas instituições, quando houver mais de uma opção prevista no padrão contábil internacional.

5. O Departamento de Normas do Sistema Financeiro do BCB, por meio da Carta-Circular nº 3.435, de 18 de março de 2010, esclareceu acerca da elaboração do balanço de abertura das demonstrações contábeis consolidadas a serem elaboradas em atendimento às determinações anteriormente emitidas.

6. A Carta-Circular nº 3.435/10 estabeleceu as seguintes opções a serem adotadas como balanço de abertura (data de transição) das demonstrações contábeis consolidadas:

(a) 1º de janeiro de 2010, para as instituições que não apresentarem demonstrações contábeis consolidadas de forma comparativa;

(b) 1º de janeiro de 2009, para as instituições que optarem por fazer a apresentação comparativa das demonstrações contábeis consolidadas dos anos 2010 e 2009;

(c) 1º de janeiro de 2008, para as instituições que optarem por fazer a apresentação comparativa das demonstrações contábeis consolidadas dos anos 2010, 2009 e 2008.

7. A Norma Internacional de Relatório Financeiro IFRS 1 - Adoção pela Primeira Vez das Normas Internacionais de Relatório Financeiro (IFRS) estabelece que:

3 As primeiras demonstrações financeiras de acordo com as IFRSs de uma entidade são as primeiras demonstrações financeiras anuais em que a entidade adota as IFRSs, por meio de uma declaração explícita e sem reservas nessas demonstrações financeiras de cumprimento das IFRSs.

(...)

21 Para cumprir a IAS 1, as primeiras demonstrações financeiras de acordo com as IFRSs de uma entidade incluirão pelo menos três demonstrações da posição financeira, duas demonstrações do resultado abrangente, duas demonstrações do resultado separadas (se apresentadas), duas demonstrações dos fluxos de caixa e duas demonstrações das mutações do patrimônio líquido e respectivas notas explicativas, incluindo informações comparativas.

(...)

23 Uma entidade explicará como a transição dos PCGAs anteriores para as IFRSs afetou sua posição financeira, seu desempenho financeiro e seus fluxos de caixa.

8. Por sua vez, as normas contábeis aplicáveis na elaboração e apresentação das demonstrações contábeis individuais pelas instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo BCB são aquelas consubstanciadas no Plano Contábil das Instituições do Sistema Financeiro Nacional (COSIF), que ainda não incorporou e, portanto, ainda não requer a adoção de todas as normas convergidas emitidas pelo Conselho Federal de Contabilidade (CFC). Entendimento

9. A adoção da opção (a) da Carta-Circular mencionada no item 6 não permite à instituição apresentar suas demonstrações contábeis consolidadas, referentes ao exercício findo em 31 de dezembro de 2010, de acordo com as normas internacionais de relatório financeiro (IFRS), uma vez que essas normas requerem a apresentação de informações comparativas elaboradas de acordo com a mesma base contábil.

10. Assim, as instituições que adotarem essa opção para as demonstrações contábeis consolidadas de 31 de dezembro de 2010 não estarão em condições de declarar, conforme requerido pelas IFRSs, que essas demonstrações foram elaboradas de acordo com as referidas normas internacionais de relatório financeiro (IFRS). Adicionalmente, a instituição que adotar a opção (b) ou (c) do item 6 sem apresentar três balanços patrimoniais também não poderá declarar que essas demonstrações foram elaboradas de acordo com as IFRSs

11. Nesse contexto, a adoção da opção (a) gera demonstrações contábeis que não se enquadram no contexto de um conjunto completo de demonstrações contábeis para fins gerais e, portanto, a persistir essa opção, essas demonstrações contábeis devem ser tratadas como demonstrações contábeis para fins especiais. Portanto, o relatório a ser emitido pelo auditor independente sobre essas demonstrações contábeis, que possuem propósito especial diferente das demonstrações contábeis para fins gerais, não pode ser elaborado de acordo com a NBC TA 700 - Formação da Opinião e Emissão do Relatório do Auditor Independente sobre as Demonstrações Contábeis (ISA 700). Nessas circunstâncias, o relatório do auditor independente deve ser elaborado de acordo com a NBC TA 800 - Considerações Especiais - Auditorias de Demonstrações Contábeis Elaboradas de Acordo com Estruturas Conceituais de Contabilidade para Propósitos Especiais (ISA 800), que trata das considerações especiais quando as demonstrações contábeis são elaboradas de acordo com estruturas conceituais de contabilidade para propósitos especiais.

12. A NBC TA 800 (ISA 800), referida anteriormente, traz requisitos que devem ser observados pelos auditores independentes, principalmente no que tange à aceitação do trabalho, do planejamento e da execução da auditoria, assim como referência à formação da opinião; portanto, independentemente das orientações contidas neste CT, é recomendável que essa norma seja considerada em sua íntegra pelo auditor independente antes da contratação e execução de seu trabalho.

13. As orientações aos auditores independentes para emissão do seu relatório de auditoria no caso em que as instituições adotarem essa opção (a), descrita no item 6, estão contidas nos itens 17 e 18 deste CT, enquanto que para os casos em que forem adotadas as opções (b) e (c), também descritas no item 6, que permitem a apresentação de demonstrações contábeis consolidadas de acordo com as IFRSs (se e quando apresentarem três balanços patrimoniais e cumprirem com os demais requisitos), estão contidas nos itens 19, 20 e 21 deste CT.

14. Conforme mencionado no item 8 deste CT, as normas contábeis estabelecidas no COSIF, que devem ser utilizadas pelas instituições para elaboração das demonstrações contábeis individuais (e para aquelas que também elaborarem demonstrações contábeis consolidadas de acordo com o COSIF), ainda não incorporam as normas, as interpretações e os comunicados técnicos convergidos emitidos pelo CFC; portanto, as demonstrações contábeis individuais requeridas pela legislação societária (e as consolidadas ou o consolidado operacional de acordo com o COSIF) ao serem elaboradas de acordo com essas normas contábeis (COSIF), e enquanto não forem adotadas todas as normas convergidas do CFC, apresentarão diferenças relevantes em relação às demonstrações contábeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs.

15. Assim, enquanto persistirem essas diferenças de práticas contábeis, não é apropriado apresentar de forma conjunta, lado a lado, demonstrações contábeis individuais elaboradas de acordo com o COSIF e demonstrações contábeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs, uma vez que o item A8 da NBC TA 700 (ISA 700), que trata da formação da opinião e emissão do relatório de auditoria sobre as demonstrações contábeis, não permite a emissão de relatório de auditoria sobre essa apresentação conjunta quando existam diferenças relevantes de práticas contábeis. As orientações para emissão de relatório do auditor independente estão contidas nos itens 22, 23, 24 e 25 deste CT.

16. A conclusão apresentada no item anterior independe da opção exercida pela instituição, relacionada com o balanço de abertura (data de transição), conforme mencionado no item 6 deste CT. Orientações aos auditores independentes Emissão do relatório de auditoria no caso de adoção da opção (a) da Carta-Circular BCB nº 3.435/10, itens 6, 9, 10, 11, 12 e 13 deste CT

17. Conforme mencionado no item 11 deste CT, o relatório de auditoria deve ser elaborado tomando por base a NBC TA 800 (ISA 800) e adaptado à situação concreta, conforme modelo no Anexo I.

18. Esse modelo não inclui nenhuma limitação no alcance da auditoria executada, tampouco distorção identificada que devesse gerar relatório com ressalva ou outro tipo de modificação. No caso em que seja requerida modificação ou inclusão de outros parágrafos de ênfase ou de outros assuntos, o auditor deve atentar para as normas de auditoria NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706).

Emissão do relatório de auditoria no caso da adoção da opção (b) ou (c) da Carta-Circular BCB nº 3.435/10, itens 6 e 13 deste CT

19. Conforme mencionado no item 13 deste CT, no caso da instituição adotar a opção (b) ou (c) descritas no item 6, as demonstrações contábeis consolidadas resultantes, desde que cumpridos todos os demais requisitos que constam da IFRS 1, podem atender integralmente aos requisitos estabelecidos pelas IFRSs para apresentação de demonstrações contábeis consolidadas para fins gerais e, dessa forma, o auditor independente deve emitir o seu relatório de auditoria tomando por base a NBC TA 700 (ISA 700), que trata da formação da opinião e emissão de relatório de auditoria sobre demonstrações contábeis para fins gerais.

20. O exemplo 3 contido no apêndice da NBC TA 700 (ISA 700) refere-se à situação de relatório do auditor independente sobre demonstrações contábeis consolidadas elaboradas de acordo com a estrutura de apresentação adequada, elaborada para satisfazer as necessidades de informações contábeis comuns de ampla gama de usuários (por exemplo, IFRS). Esse modelo foi adaptado à situação concreta e está incluído no Anexo II deste CT.

21. Esse modelo, de forma similar ao do Anexo I, também não inclui nenhuma limitação no alcance da auditoria executada, tampouco distorção identificada que devesse gerar relatório com ressalva ou outro tipo de modificação. No caso em que seja requerida modificação ou inclusão de outros parágrafos de ênfase ou de outros assuntos, o auditor deve atentar para as normas de auditoria NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706).

Emissão de relatório de auditoria separado para demonstrações contábeis individuais

22. Conforme mencionado no item 15 deste CT, as normas, as interpretações e os comunicados convergidos emitidos pelo CFC, com exceção dos CPCs 01, 03, 05 e 25, que foram aprovadas pelo CFC como NBC Ts 19.10, 3.8, 17 e 19.7, respectivamente, ainda não foram aprovados pelo Conselho Monetário Nacional para que sejam adotados pelas instituições financeiras e demais instituições autorizadas a funcionar pelo BCB; portanto, as práticas contábeis adotadas pelas instituições reguladas e autorizadas a funcionar pelo BCB apresentam diferenças em relação às práticas contábeis adotadas pelas demais entidades que, por determinação de outro órgão regulador ou do próprio CFC, foram requeridas a adotar aqueles normativos.

23. Dessa forma, permanece a orientação contida no item 7 do CT nº 02/2010 do IBRACON, que tratou da emissão de relatório de revisão de informações trimestrais e parecer de auditoria de demonstrações contábeis intermediárias durante o período em que não tenham sido homologados pelo CMN e pelo BCB as normas, as interpretações e os comunicados técnicos emitidos pelo CFC.

24. Essa orientação requer que a conclusão dos relatórios de auditoria a serem emitidos pelos auditores independentes sobre demonstrações contábeis de instituições autorizadas a funcionar pelo BCB devem usar temporariamente a expressão específica "... práticas contábeis adotadas no Brasil aplicáveis às instituições autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil" em substituição à expressão "práticas contábeis adotadas no Brasil", que é utilizada nas conclusões de relatórios sobre demonstrações contábeis de entidades que adotam integralmente as normas, as interpretações e os comunicados técnicos do CFC.

25. O Anexo III apresenta o modelo de relatório contido na NBC TA 700 (ISA 700) adaptado à situação específica de instituições autorizadas a funcionar pelo BCB. De forma similar aos modelos dos demais anexos, esse modelo não inclui nenhuma modificação no relatório; portanto, no caso de ressalva, abstenção de opinião ou emissão de opinião adversa ou, ainda, adição de outros parágrafos, devem ser consideradas as orientações contidas nas normas NBC TA 705 e 706 (ISA 705 e 706).

Considerações adicionais para emissão do relatório de auditoria

26. Conforme mencionado no item 15 deste CT, não é apropriado apresentar de forma conjunta, lado a lado, demonstrações contábeis individuais elaboradas de acordo com o COSIF e demonstrações contábeis consolidadas elaboradas de acordo com as IFRSs, por haver várias diferenças entre essas duas práticas contábeis. Dessa forma, o auditor independente emitirá relatórios de auditoria sobre mais de um conjunto de demonstrações contábeis. Nessas circunstâncias, o auditor deve observar as orientações contidas no item A8 da NBC TA 706 (ISA 706).

27. Essa orientação deve ser observada, principalmente, na emissão do segundo relatório, quando em data diferente (tendo atendido aos procedimentos de auditoria adicionais necessários), ou em ambos os relatórios, no caso de serem emitidos na mesma data, observando o modelo de parágrafo no exemplo 1 do Anexo IV.

28. No caso em que for apresentada a demonstração do valor adicionado como informação adicional nas demonstrações contábeis consolidadas, informação esta não requerida pelas IFRSs, os auditores independentes devem adicionar um parágrafo ao seu relatório, após a opinião sobre as demonstrações contábeis básicas, conforme modelo apresentado no Anexo III deste CT.

29. É importante considerar que o relatório de auditoria sobre as demonstrações contábeis do exercício findo em, ou a partir de, 31 de dezembro de 2010 será emitido de acordo com as novas normas de auditoria aprovadas pelo CFC, que trouxeram uma série de mudanças em relação às normas vigentes anteriormente.

30. Entre essas mudanças, destaca-se, como exemplo, a proibição de divisão de responsabilidade com outro auditor no caso desse outro auditor examinar demonstrações contábeis de investidas avaliadas pelo método da equivalência patrimonial ou incluídas nas demonstrações contábeis consolidadas, conforme NBC TA 600 (ISA 600), assim como o fato de que o relatório do auditor, emitido no contexto de valores correspondentes, menciona apenas as demonstrações contábeis do período corrente, de acordo com a NBC TA 710 (ISA 710).

31. Nessas circunstâncias, o auditor pode querer alertar os usuários das demonstrações contábeis que os valores correspondentes ao exercício anterior, apresentados para fins de comparação, foram auditados de acordo com as normas de auditoria vigentes naquela oportunidade. Dessa forma, o exemplo 3 do Anexo IV deste CT inclui um modelo de redação para essa situação.

32. Quando os valores correspondentes ao exercício anterior, apresentados para fins de comparação, tiverem sido auditados por outros auditores independentes, o auditor atual deve adicionar um parágrafo de outros assuntos para alertar sobre esse fato, conforme NBC TA 706 (ISA 706), uma vez que a omissão desse parágrafo levaria o usuário das demonstrações contábeis a entender que essas informações correspondentes foram auditadas pelo auditor atual. O exemplo 4 do Anexo IV aplica-se a essa situação.

33. Este CT deve ser lido em conjunto com o CT 07 em particular, para os itens que tratam de alterações havidas nas demonstrações contábeis do período anterior e suas consequências, assim como naquilo que se refere especificamente às companhias abertas, que podem afetar a instituição ou banco, de forma específica.

Modelos

34. Para que se consiga uma desejada uniformidade na emissão dos relatórios por parte dos auditores independentes, principalmente nessa fase de implementação das novas normas de auditoria, é recomendável que os auditores independentes observem os modelos apresentados neste CT.


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